Перейти к основному содержанию

Статья 105.9 НК РФ. Метод сопоставимых рыночных цен

Новая редакция Ст. 105.9 НК РФ

1. Метод сопоставимых рыночных цен является методом определения соответствия цены товаров (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенным в порядке, предусмотренном пунктами 2-6 настоящей статьи.

2. При наличии информации только об одной сопоставимой сделке, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), цена указанной сделки может быть признана одновременно минимальным и максимальным значением интервала рыночных цен только в случае, когда коммерческие и (или) финансовые условия указанной сделки полностью сопоставимы с коммерческими и (или) финансовыми условиями анализируемой сделки (либо с помощью соответствующих корректировок обеспечена полная сопоставимость таких условий), а также при условии, что продавец товаров (работ, услуг) в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке этих идентичных (при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг). При этом оценка доминирующего положения осуществляется с учетом положений Федерального закона от 26 июля 2006 года N 135-ФЗ "О защите конкуренции" или с учетом положений соответствующего законодательства иностранных государств.

3. При наличии информации о нескольких сопоставимых сделках (в том числе совершенных налогоплательщиком, при условии, что указанные сделки совершены с лицами, не являющимися взаимозависимыми с налогоплательщиком), предметом которых являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), интервал рыночных цен определяется в следующем порядке:

1) совокупность цен, примененных в сопоставимых сделках, которые используются для определения интервала рыночных цен, упорядочивается по возрастанию, образуя выборку, используемую для определения этого интервала. При этом каждому значению цены, начиная с минимального, присваивается порядковый номер. В случае, если выборка содержит два и более одинаковых значения цены, в выборку включаются все такие значения. При определении интервала рыночных цен не учитывается цена, примененная в анализируемой сделке. При наличии достаточного количества сопоставимых сделок, совершенных налогоплательщиком, сторонами которых не являются взаимозависимые лица, при определении интервала рыночных цен не учитывается информация по прочим сделкам;

2) минимальное значение интервала рыночных цен определяется в следующем порядке:

если частное от деления на четыре числа значений цен в выборке, образованной в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта, является целым числом, то минимальным значением интервала рыночных цен признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке;

если частное от деления на четыре числа значений цен в выборке, образованной в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта, не является целым числом, то минимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу;

3) максимальное значение интервала рыночных цен определяется в следующем порядке:

если произведение 0,75 и числа значений цен в выборке, образованной в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта, является целым числом, то максимальным значением интервала рыночных цен признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке;

если произведение 0,75 и числа значений цен в выборке, образованной в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта, не является целым числом, то максимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный сумме целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу.

4. Интервал рыночных цен определяется на основе имеющейся информации о ценах, примененных в течение анализируемого периода, или информации на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки.

5. При использовании биржевых котировок интервал рыночных цен определяется на основании цен сделок, предметом которых являются идентичные (однородные) товары, зарегистрированных соответствующей биржей, на основе опубликованной либо полученной по запросу информации соответствующей биржи. Интервалом рыночных цен признается интервал между минимальной и максимальной ценой сделок, зарегистрированный биржей на дату их совершения. При определении интервала рыночных цен на основе биржевых котировок допускается учитывать различия экономических (коммерческих) условий сделок, для чего, в частности, допускается производить корректировки, учитывающие различия в следующих экономических (коммерческих) условиях:

1) обоснованные и подтвержденные документально и (или) источниками информации расходы, необходимые для доставки товаров (работ, услуг) на соответствующий рынок;

2) расходы на уплату вывозных таможенных пошлин;

3) условия платежа;

4) комиссионное (агентское) вознаграждение торгового брокера (комиссионера или агента) за выполнение им торгово-посреднических функций.

6. При использовании данных информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) в целях применения метода сопоставимых рыночных цен в соответствии с пунктом 7 статьи 105.7 настоящего Кодекса минимальным и максимальным значениями интервала рыночных цен могут признаваться соответственно опубликованные минимальное и максимальное значения цен по сделкам, совершенным в аналогичный период времени в сопоставимых условиях.

7. В случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах интервала рыночных цен, определенного в соответствии с положениями настоящей статьи, для целей налогообложения признается, что такая цена соответствует рыночной цене.

В случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, меньше минимального значения интервала рыночных цен, определенного в соответствии с положениями настоящей статьи, для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует минимальному значению интервала рыночных цен.

В случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, превышает максимальное значение интервала рыночных цен, определенного в соответствии с положениями настоящей статьи, для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует максимальному значению интервала рыночных цен.

Применение для целей налогообложения минимального или максимального значения интервала рыночных цен в соответствии с настоящим пунктом производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, или увеличению суммы убытка, определяемого в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.

Комментарий к Статье 105.9 НК РФ

1. В комментируемой статье регламентирован такой метод определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, как метод сопоставимых рыночных цен. В рамках определения содержания этого метода в норме п. 1 данной статьи предусмотрено, что метод сопоставимых рыночных цен является методом определения соответствия цены товаров (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенным в порядке, предусмотренном п. 2 - 6 данной статьи.

В соответствии с п. 3 ст. 105.7 комментируемой главы метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 105.10 данной главы. Там же установлено, что применение иных методов допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 105.7 НК РФ), ранее метод сопоставимых рыночных цен (но сам метод назван не был) также был определен в качестве приоритетного метода определения рыночной цены. В рамках регламентации данного метода в п. 3 ст. 40 части первой НК РФ (здесь и далее в ред. Федерального закона от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ) устанавливалось, что рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п. 4 - 11 указанной статьи; при этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки; в частности, учитываются скидки, вызванные:

сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);

потерей товарами качества или иных потребительских свойств;

истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;

маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;

реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

Положениями п. 4 - 9 ст. 40 НК РФ предусматривалось следующее (о действии указанной статьи см. введение):

рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4);

рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории России или за пределами России (п. 5);

идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться (п. 6);

однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения (п. 7);

при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок (п. 8);

при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (п. 9).

2. Согласно общему положению п. 3 ст. 105.7 комментируемой главы метод сопоставимых рыночных цен используется для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, рыночной цене в порядке, установленном комментируемой статьей, при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке. Как установлено там же, при этом для применения метода сопоставимых рыночных цен в целях определения соответствия цены, примененной налогоплательщиком в контролируемой сделке, в качестве сопоставляемой сделки возможно использование сделки, совершенной указанным налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при условии, что такая сделка является сопоставимой с анализируемой сделкой (см. комментарий к указанной статье).

В развитие данных положений в п. 2 комментируемой статьи предусмотрено, что при наличии информации только об одной сопоставимой сделке, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), цена указанной сделки может быть признана одновременно минимальным и максимальным значением интервала рыночных цен при одновременном соблюдении следующих условий:

коммерческие и (или) финансовые условия указанной сделки полностью сопоставимы с коммерческими и (или) финансовыми условиями анализируемой сделки либо с помощью соответствующих корректировок обеспечена полная сопоставимость таких условий;

продавец товаров (работ, услуг) в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке этих идентичных (при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг).

При этом определено, что оценка доминирующего положения осуществляется с учетом положений Федерального закона "О защите конкуренции" или с учетом положений соответствующего законодательства иностранных государств. Содержание понятия доминирующего положения хозяйствующего субъекта раскрывает ст. 5 названного Закона, согласно ч. 1 которой доминирующим положением признается положение хозяйствующего субъекта (группы лиц) или нескольких хозяйствующих субъектов (групп лиц) на рынке определенного товара, дающее такому хозяйствующему субъекту (группе лиц) или таким хозяйствующим субъектам (группам лиц) возможность оказывать решающее влияние на общие условия обращения товара на соответствующем товарном рынке, и (или) устранять с этого товарного рынка других хозяйствующих субъектов, и (или) затруднять доступ на этот товарный рынок другим хозяйствующим субъектам.

3. Положения п. 3 комментируемой статьи устанавливают порядок определения интервала рыночных цен при наличии информации о нескольких сопоставимых сделках (в том числе совершенных налогоплательщиком, при условии, что указанные сделки совершены с лицами, не являющимися взаимозависимыми с налогоплательщиком), предметом которых являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги).

В соответствии с подп. 1 данного пункта образуется выборка, используемая для определения интервала рыночных цен, для чего совокупность цен, примененных в сопоставимых сделках, которые используются для определения интервала рыночных цен, упорядочивается по возрастанию. При этом: каждому значению цены, начиная с минимального, присваивается порядковый номер; в случае, если выборка содержит два и более одинаковых значения цены, в выборку включаются все такие значения; цена, примененная в анализируемой сделке, не учитывается; при наличии достаточного количества сопоставимых сделок, совершенных налогоплательщиком, сторонами которых не являются взаимозависимые лица, при определении интервала рыночных цен не учитывается информация по прочим сделкам.

Подпункт 2 данного пункта регламентирует определение минимального значения интервала рыночных цен:

если частное от деления на четыре числа значений цен в выборке является целым числом, то минимальным значением интервала рыночных цен признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке;

если частное от деления на четыре числа значений цен в выборке не является целым числом, то минимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу.

В подпункте 3 данного пункта регламентировано определение максимального значения интервала рыночных цен:

если произведение 0,75 и числа значений цен в выборке является целым числом, то максимальным значением интервала рыночных цен признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке;

если произведение 0,75 и числа значений цен в выборке не является целым числом, то максимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный сумме целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу.

Положения п. 3 комментируемой статьи аналогичны положениям п. 4 ст. 105.8 комментируемой главы, устанавливающим порядок определения интервала рентабельности, используемого в рамках применения таких методов определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, как метод цены последующей реализации, затратный метод и метод сопоставимой рентабельности. Соответственно, по аналогии с положениями п. 4 ст. 105.8 комментируемой главы в качестве примеров применения положений подп. 2 и 3 п. 3 комментируемой статьи можно привести следующее:

1) при выборке, образованной в соответствии с подп. 1 данного пункта, N 1 - 12 руб., N 2 - 13,5 руб., N 3 - 14 руб., N 4 - 14 руб., N 5 - 15 руб., N 6 - 15,5 руб., N 7 - 16 руб., N 8 - 16 руб.:

частное от деления на четыре числа значений цен составляет 2 (8 / 4), т.е. является целым числом; соответственно, минимальным значением интервала рыночных цен признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу (13,5 руб.), и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке (14 руб.), - 13,75 руб. ((13,5 руб. + 14 руб.) / 2);

произведение 0,75 и числа значений цен в выборке составляет 6 (0,75 x 8), т.е. является целым числом; соответственно, максимальным значением интервала рыночных цен признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу (15,5 руб.), и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке (16 руб.), - 15,75 руб. ((15,5 руб. + 16 руб.) / 2);

2) при выборке, образованной в соответствии с подп. 1 данного пункта, N 1 - 12 руб., N 2 - 13,5 руб., N 3 - 14 руб., N 4 - 14 руб., N 5 - 15 руб., N 6 - 15,5 руб., N 7 - 15,5 руб., N 8 - 16 руб., N 9 - 17 руб., N 10 - 18 руб.:

частное от деления на четыре числа значений цен составляет 2,5 (10 / 4), т.е. не является целым числом; соответственно, минимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу, т.е. N 3 (2 + 1) - 13,5 руб.;

произведение 0,75 и числа значений цен составляет 7,5 (0,75 x 10), т.е. не является целым числом; соответственно, максимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный сумме целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу, т.е. N 8 (7 + 1) - 16 руб.

4. Норма п. 4 комментируемой статьи устанавливает два возможных способа определения интервала рыночных цен: на основе имеющейся информации о ценах, примененных в течение анализируемого периода, и на основе имеющейся информации на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки.

5. В положениях п. 5 комментируемой статьи предусмотрены особенности определения интервала рыночных цен при использовании биржевых котировок:

интервал рыночных цен определяется на основании цен сделок, предметом которых являются идентичные (однородные) товары, зарегистрированных соответствующей биржей, на основе опубликованной либо полученной по запросу информации соответствующей биржи;

интервалом рыночных цен признается интервал между минимальной и максимальной ценой сделок, зарегистрированный биржей на дату их совершения;

при определении интервала рыночных цен на основе биржевых котировок допускается учитывать различия экономических (коммерческих) условий сделок.

При этом непосредственно предусмотрено, что для целей учета различий экономических (коммерческих) условий сделок допускается производить корректировки, учитывающие различия в следующих экономических (коммерческих) условиях:

1) обоснованные и подтвержденные документально и (или) источниками информации расходы, необходимые для доставки товаров (работ, услуг) на соответствующий рынок;

2) расходы на уплату вывозных таможенных пошлин;

3) условия платежа;

4) комиссионное (агентское) вознаграждение торгового брокера (комиссионера или агента) за выполнение им торгово-посреднических функций.

6. Норма п. 6 комментируемой статьи определяет особенности использования данных информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) в целях применения метода сопоставимых рыночных цен в соответствии с п. 7 ст. 105.7 части первой НК РФ. В частности, предусмотрено, что минимальным и максимальным значениями интервала рыночных цен могут признаваться соответственно опубликованные минимальное и максимальное значения цен по сделкам, совершенным в аналогичный период времени в сопоставимых условиях. Норма п. 7 ст. 105.7 НК РФ, к которой сделана отсылка, указывает, что в целях применения методов определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, могут использоваться данные информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) на соответствующих рынках указанных товаров (работ, услуг). При этом установлено, что использование таких источников информации о рыночных ценах допускается при условии обеспечения сопоставимости сделок, данные о которых содержатся в этих источниках информации, с анализируемой сделкой (см. комментарий к указанной статье).

7. В положениях п. 7 комментируемой статьи закреплены правила принятия цены для целей налогообложения при применении метода сопоставимых рыночных цен. Эти правила зависят от результата сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенного в соответствии с положениями данной статьи:

в случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах интервала рыночных цен, то для целей налогообложения признается, что такая цена соответствует рыночной цене;

в случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, меньше минимального значения интервала рыночных цен, то для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует минимальному значению интервала рыночных цен;

в случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, превышает максимальное значение интервала рыночных цен, то для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует максимальному значению интервала рыночных цен.

В пункте 7 комментируемой статьи также предусмотрено, что применение для целей налогообложения минимального или максимального значения интервала рыночных цен в указанном порядке может производиться лишь при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему РФ. Аналогичное правило установлено в положениях п. 7 ст. 105.10, п. 6 ст. 105.11, п. 10 ст. 105.12 и п. 14 ст. 105.13 комментируемой главы применительно к механизмам использования других методов определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица. Эти правила детализируют общее положение п. 1 ст. 105.3 части первой НК РФ, согласно которому учет для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в соответствии с настоящим пунктом производится в случае, если это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему РФ, за исключением случаев, когда налогоплательщик применяет симметричную корректировку в соответствии с данным Кодексом (см. комментарий к указанной статье).

Другой комментарий к Ст. 105.9 Налогового кодекса Российской Федерации

Комментарий к статье 105.9 НК в процессе написания. Заходите позже.