Новая редакция Ст. 320 НК РФ
Налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (далее в настоящей статье - издержки обращения) с учетом следующих особенностей.
В течение текущего месяца издержки обращения формируются в соответствии с настоящей главой. При этом в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров, и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения товаров по цене, установленной условиями договора. При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров. Указанная стоимость товаров учитывается при их реализации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 настоящего Кодекса. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации. Порядок формирования стоимости приобретения товаров определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и применяется в течение не менее двух налоговых периодов.
Расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца. Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:
1) определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;
2) определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца;
3) рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов (пункт 1 настоящей части) к стоимости товаров (пункт 2 настоящей части);
4) определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца.
Комментарий к Статье 320 НК РФ
Статья 320 НК РФ позволяет фирме включать все расходы, связанные с покупкой товаров, в стоимость их приобретения.
Прямыми расходами признаются стоимость товара и доставка. Все остальные расходы являются косвенными. Поэтому если включить все затраты в стоимость товара, то они будут прямыми. Кстати, в этом случае бухгалтер должен отразить свой подход в учетной политике и применять этот порядок как минимум два года.
Расходы на доставку являются прямыми независимо от того, включены они в стоимость товара или нет. Поэтому когда у фирмы только один вид товара, то результат в обоих случаях одинаковый. Но бывает, что товары разных видов и расходы на доставку тоже различные. Вот тогда выбор метода стоит тщательно продумать - включать ли доставку в стоимость товара.
Если доставка входит в стоимость товара, то транспортные расходы списывают пропорционально реализованным товарам данного вида.
В случае если перевозка не включена в стоимость товара, затраты на доставку списываются по специальной методике.
Помимо этого, сумма списанных расходов зависит от скорости реализации тех или иных товаров и их доли в общем объеме товаров. Допустим, товар, на перевозку которого тратятся большие суммы, продается лучше, чем задешево доставляемые товары. Тогда фирме выгоден первый метод. Теперь представим обратный вариант: товар, транспортные расходы на который велики, пользуется меньшим спросом, чем товары с дешевой доставкой. В этом случае лучше использовать второй метод, то есть не включать затраты на транспортировку в стоимость товара.
К прочим расходам при покупке товаров относятся, в частности:
- стоимость консультационных, информационных или посреднических услуг;
- складские затраты;
- таможенные пошлины;
- оплата услуг таможенных брокеров;
- взносы на страхование перевозимых товаров и т.д.
Если у фирмы (скажем, у импортеров) прочие расходы значительны, то включать их в покупную стоимость товаров невыгодно. Ведь в этом случае они являются прямыми и списывать их можно только при реализации. Поэтому целесообразно не относить их к стоимости приобретения товара, а списывать в составе косвенных расходов.
А когда прочие расходы небольшие, можно включить их в стоимость приобретения, если в бухгалтерском учете применяется такой же метод. Иначе придется вести две системы учета и фиксировать отложенные налоговые активы и обязательства. В итоге трудозатраты могут быть гораздо больше налоговой экономии.
Другой комментарий к Ст. 320 Налогового кодекса Российской Федерации
Положениями статьи 320 НК установлен особый порядок определения прямых и косвенных расходов для торговых организаций.
Согласно данной статье расходы на доставку покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров, как и покупная стоимость товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, относятся к прямым расходам.
Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
Следовательно, НК для торговых организаций не допускается возможности включения расходов по доставке товаров до склада налогоплательщика в состав косвенных расходов. Закон прямо предписывает учитывать данные расходы как прямые.