Перейти к основному содержанию

Статья 105.10 НК РФ. Метод цены последующей реализации

Новая редакция Ст. 105.10 НК РФ

1. Метод цены последующей реализации является методом определения соответствия цены в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления валовой рентабельности, полученной лицом, совершившим анализируемую сделку, при последующей реализации (перепродаже) им товара, приобретенного им в этой анализируемой сделке (группе однородных сделок), с рыночным интервалом валовой рентабельности, определенным в порядке, предусмотренном статьей 105.8 настоящего Кодекса.

2. Использование метода цены последующей реализации является приоритетным по сравнению с другими методами для определения соответствия рыночным ценам цен, по которым товар приобретается в рамках анализируемой сделки и перепродается без переработки в рамках сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми. Указанный метод используется в случае, если лицо, осуществляющее перепродажу, не владеет объектами нематериальных активов, оказывающими существенное влияние на уровень его валовой рентабельности. Метод цены последующей реализации может быть использован также в случаях, когда при перепродаже товара осуществляются следующие операции:

1) подготовка товара к перепродаже и транспортировке (деление товаров на партии, формирование отправок, сортировка, переупаковка);

2) смешивание товаров, если характеристики конечной продукции (полуфабрикатов) существенно не отличаются от характеристик смешиваемых товаров.

3. В случае, если последующая реализация товара в сделках, совершенных в сопоставимых коммерческих и (или) финансовых условиях между лицом, осуществляющим перепродажу, и лицами (лицом), не являющимися (не являющимся) его взаимозависимыми лицами, осуществляется по разным ценам, при определении интервала рентабельности в качестве цены последующей реализации товара используется средневзвешенная цена этого товара по всем таким сделкам.

4. В случае, если валовая рентабельность лица, осуществляющего перепродажу, находится в пределах интервала рентабельности, определенного в порядке, предусмотренном статьей 105.8 настоящего Кодекса, для целей налогообложения признается, что цена, по которой товар приобретен в контролируемой сделке, соответствует рыночной цене.

5. В случае, если валовая рентабельность лица, осуществляющего перепродажу, меньше минимального значения интервала рентабельности, определенного в порядке, предусмотренном статьей 105.8 настоящего Кодекса, для целей налогообложения принимается цена, примененная в контролируемой сделке, определяемая исходя из фактической цены последующей реализации товара и валовой рентабельности, которая соответствует минимальному значению интервала рентабельности.

Если валовая рентабельность лица, осуществляющего перепродажу, превышает максимальное значение интервала рентабельности, определенного в порядке, предусмотренном статьей 105.8 настоящего Кодекса, для целей налогообложения принимается цена, примененная в контролируемой сделке, определяемая исходя из фактической цены последующей реализации товара и валовой рентабельности, которая соответствует максимальному значению интервала рентабельности.

6. В целях применения метода цены последующей реализации допускается использование данных информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) и определение интервала рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) в целях применения указанного метода в порядке, предусмотренном пунктом 6 статьи 105.9 настоящего Кодекса.

7. Применение для целей налогообложения минимального или максимального значения интервала рентабельности в соответствии с пунктом 5 настоящей статьи производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, или увеличению суммы убытка, определяемого в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.

Комментарий к Статье 105.10 НК РФ

1. Комментируемая статья регламентирует такой метод определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, как метод цены последующей реализации. В рамках определения содержания этого метода в норме п. 1 данной статьи предусмотрено, что метод цены последующей реализации является методом определения соответствия цены в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления валовой рентабельности, полученной лицом, совершившим анализируемую сделку, при последующей реализации (перепродаже) им товара, приобретенного им в этой анализируемой сделке (группе однородных сделок), с рыночным интервалом валовой рентабельности. Порядок определения рыночного интервала валовой рентабельности определен в ст. 105.8 комментируемой главы, к которой и отсылает норма п. 1 комментируемой статьи. Однородными сделками для целей данной главы согласно п. 5 ее ст. 105.7 признаются сделки, предметом которых могут являться идентичные (однородные) товары (работы, услуги) и которые совершены в сопоставимых коммерческих и (или) финансовых условиях (см. комментарий к указанной статье).

Прежде содержание метода цены последующей реализации было определено в положении п. 10 ст. 40 части первой НК РФ (в ред. Федерального закона от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ) следующим образом (о действии ст. 40 НК РФ см. введение): при данном методе рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

2. В норме п. 2 комментируемой статьи предусмотрены случаи, в которых использование метода цены последующей реализации является приоритетным по сравнению с другими методами для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам. Согласно же общему правилу, закрепленному в п. 3 ст. 105.7 комментируемой главы, для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен. Там же указано, что п. 2 комментируемой статьи предусмотрены изъятия из данного общего правила.

В соответствии с нормой п. 2 комментируемой статьи использование метода цены последующей реализации является приоритетным по сравнению с другими методами для определения соответствия рыночным ценам цен, по которым товар приобретается в рамках анализируемой сделки и перепродается без переработки в рамках сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми. При этом в качестве условия возможности использования метода цены последующей реализации установлено, что лицо, осуществляющее перепродажу, не должно владеть объектами нематериальных активов, оказывающими существенное влияние на уровень его валовой рентабельности. Наличие в собственности (пользовании) сторон анализируемой сделки прав на объекты нематериальных активов, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности, определено в подп. 2 п. 4 ст. 105.13 комментируемой главы в качестве случая использования метода распределения прибыли (см. указанную статью и комментарий к ней).

Норма п. 2 комментируемой статьи также определяет случаи допустимости использования метода цены последующей реализации - это случаи, когда при перепродаже товара осуществляются следующие операции:

1) подготовка товара к перепродаже и транспортировке (деление товаров на партии, формирование отправок, сортировка, переупаковка);

2) смешивание товаров, если характеристики конечной продукции (полуфабрикатов) существенно не отличаются от характеристик смешиваемых товаров.

Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 105.7 НК РФ), ранее в п. 10 ст. 40 части первой НК РФ использование метода цены последующей реализации предусматривалось для случаев отсутствия на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены.

3. Норма п. 3 комментируемой статьи предусматривает особенности определения интервала рентабельности в случае, если последующая реализация товара в сделках, совершенных в сопоставимых коммерческих и (или) финансовых условиях между лицом, осуществляющим перепродажу, и лицами (лицом), не являющимися (не являющимся) его взаимозависимыми лицами, осуществляется по разным ценам: в этом случае при определении интервала рентабельности в качестве цены последующей реализации товара используется средневзвешенная цена этого товара по всем таким сделкам.

Следуя правилам арифметики, средневзвешенная цена товара по сделкам определяется как деление стоимости всего товара по всем таким сделкам на количество товара.

Так, например, в случае если 10 единиц товара продано по цене 10 рублей, 5 единиц товара продано по цене 15 рублей и 5 единиц товара продано по цене 20 рублей, средневзвешенная цена товара составит: ((10 един. x 10 руб.) + (5 един. x 15 руб.) + (5 един. x 20 руб.)) / (10 един. + 5 един. + 5 един.) = 275 руб. / 20 един. = 13,75 руб. за един.

4 - 5. В положениях п. 4 и 5 комментируемой статьи установлены правила принятия цены для целей налогообложения при применении метода цены последующей реализации. Эти правила зависят от результата сопоставления валовой рентабельности затрат лица, осуществляющего перепродажу, с интервалом рентабельности, определенным в порядке, предусмотренном ст. 105.8 комментируемой главы:

в случае, если валовая рентабельность лица, осуществляющего перепродажу, находится в пределах интервала рентабельности, то для целей налогообложения признается, что цена, по которой товар приобретен в контролируемой сделке, соответствует рыночной цене (п. 4);

в случае, если валовая рентабельность лица, осуществляющего перепродажу, меньше минимального значения интервала рентабельности, то для целей налогообложения принимается цена, примененная в контролируемой сделке, определяемая исходя из фактической цены последующей реализации товара и валовой рентабельности, которая соответствует минимальному значению интервала рентабельности (ч. 1 п. 5);

в случае, если валовая рентабельность лица, осуществляющего перепродажу, превышает максимальное значение интервала рентабельности, то для целей налогообложения принимается цена, примененная в контролируемой сделке, определяемая исходя из фактической цены последующей реализации товара и валовой рентабельности, которая соответствует максимальному значению интервала рентабельности (ч. 2 п. 5).

Аналогичные правила закреплены в п. 3 и 4 ст. 105.11 комментируемой главы для принятия цены для целей налогообложения при применении затратного метода. Соответственно, в отношении правил п. 4 и 5 комментируемой статьи может оказаться полезным то, что отмечено в разъяснении Минфина России от 25 января 2012 г. "По вопросам применения раздела V.1 НК РФ" в отношении правил п. 3 и 4 ст. 105.11 комментируемой главы (см. комментарий к указанной статье).

6. В норме п. 6 комментируемой статьи предусмотрена возможность использования в целях применения метода цены последующей реализации данных информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) и определения интервала рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) в целях применения метода цены последующей реализации в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 105.9 части первой НК РФ.

В норме, к которой сделана отсылка, предусмотрено, что при использовании данных информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) в целях применения метода сопоставимых рыночных цен в соответствии с п. 7 ст. 105.7 данной главы минимальным и максимальным значениями интервала рыночных цен могут признаваться соответственно опубликованные минимальное и максимальное значения цен по сделкам, совершенным в аналогичный период времени в сопоставимых условиях. В свою очередь, в п. 7 ст. 105.7 НК РФ установлено, что использование указанных источников информации о рыночных ценах допускается при условии обеспечения сопоставимости сделок, данные о которых содержатся в этих источниках информации, с анализируемой сделкой (см. комментарии к ст. 105.7 и 105.9 НК РФ).

7. Норма п. 7 комментируемой статьи аналогично норме п. 7 ст. 105.9 комментируемой главы устанавливает, что применение для целей налогообложения минимального или максимального значения интервала рентабельности в соответствии с п. 5 комментируемой статьи производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему РФ (см. комментарий к ст. 105.9 НК РФ).

Другой комментарий к Ст. 105.10 Налогового кодекса Российской Федерации

Комментарий к статье 105.10 НК в процессе написания. Заходите позже.