Новая редакция Ст. 61 НК РФ
1. Изменением срока уплаты налога и сбора признается перенос установленного срока уплаты налога и сбора, в том числе ненаступившего, на более поздний срок.
При этом изменением срока уплаты налога и сбора, подлежащих уплате по результатам проведения налоговым органом налоговой проверки, признается перенос срока уплаты соответственно налога и сбора на более поздний срок с даты уплаты, указанной в требовании об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов, направленном в соответствии со статьей 69 настоящего Кодекса.
2. Изменение срока уплаты налога и сбора допускается в порядке, установленном настоящей главой, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Срок уплаты налога и (или) сбора может быть изменен в отношении всей подлежащей уплате суммы налога и (или) сбора либо ее части (далее в настоящей главе - сумма задолженности) с начислением процентов на сумму задолженности, если иное не предусмотрено настоящей главой.
Изменение срока уплаты государственной пошлины осуществляется с учетом особенностей, предусмотренных главой 25.3 настоящего Кодекса.
3. Изменение срока уплаты налога и сбора осуществляется в форме отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.
Изменение срока уплаты налога и сбора по основанию, указанному в подпункте 7 пункта 2 статьи 64 настоящего Кодекса, осуществляется только в форме рассрочки.
3.1. Лицо, претендующее на изменение срока уплаты налога и (или) сбора (далее в настоящей главе - заинтересованное лицо), вправе подать заявление о предоставлении отсрочки или рассрочки и (или) заявление о предоставлении инвестиционного налогового кредита.
При рассмотрении заявления заинтересованного лица о предоставлении ему отсрочки или рассрочки по уплате налога и (или) сбора и заявления о предоставлении инвестиционного налогового кредита орган, уполномоченный принимать решения об изменении сроков уплаты налогов и сборов, вправе предложить указанному лицу предусмотренные настоящей главой иные условия предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налога и (или) сбора и инвестиционного налогового кредита, которые принимаются по согласованию с заинтересованным лицом.
4. Изменение срока уплаты налога и сбора не отменяет существующей и не создает новой обязанности по уплате налога и сбора.
5. Изменение срока уплаты налога и сбора может быть по решению органов, указанных в статье 63 настоящего Кодекса, обеспечено залогом имущества в соответствии со статьей 73 настоящего Кодекса, поручительством либо банковской гарантией, если иное не предусмотрено настоящей главой.
6. Изменение срока уплаты налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, производится в порядке, предусмотренном настоящей главой, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Положения настоящей главы применяются также при предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате пени штрафа, страховых взносов (за исключением страховых взносов в части сумм, связанных с формированием средств для финансирования накопительной пенсии).
7. Утратил силу с 1 января 2007 г.
8. Изменение срока уплаты налога, сбора, страховых взносов, а также пени и штрафа налоговыми органами осуществляется в порядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
9. Действие настоящей главы не распространяется на налоговых агентов.
Комментарий к Статье 61 НК РФ
Статья 61 НК РФ содержит общие условия изменения срока уплаты налога (сбора). Согласно п. 1 данной статьи изменением срока уплаты считается перенос установленного срока на более поздний.
В соответствии с пп. "б" п. 40 ст. 1 Закона N 137-ФЗ абз. 1 п. 2 ст. 61 НК РФ изложен в новой редакции. В новой редакции отсутствует положение о том, что изменение срока уплаты налога и сбора допускается исключительно в порядке, предусмотренном настоящей главой, и в пределах лимитов предоставления отсрочек, рассрочек и налоговых кредитов по уплате налогов и сборов, определенных:
- федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год, - в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в федеральный бюджет;
- законами субъектов РФ о бюджете - в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджеты соответствующих субъектов РФ;
- правовыми актами представительных органов муниципальных образований - в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджеты соответствующих муниципальных образований.
Заметим, что арбитражная практика указывает на то, что налоговый орган вправе отказывать в предоставлении налоговых кредитов, отсрочек, рассрочек по уплате налогов и сборов, в случае, если в бюджете соответствующего уровня не были заложены соответствующие лимиты (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 9 ноября 2005 г. N А78-2788/05-С2-27/248-Ф02-5504/05-С1).
Напомним, что на необходимость исключения бюджетных ограничений на предоставление отсрочек и рассрочек было обращено внимание в Бюджетном Послании Президента РФ В.В. Путина "О бюджетной политике в 2006 году" 26 мая 2006 г.:
"Необходимо, чтобы механизм предоставления отсрочек и рассрочек налоговых платежей, установленный Налоговым кодексом РФ, наконец заработал на практике. В частности, налогоплательщики должны иметь возможность оформить отсрочку или рассрочку сроком до одного года непосредственно в налоговом органе. Решения о предоставлении налогоплательщикам отсрочки или рассрочки сроком от одного года до трех лет должны приниматься Правительством РФ.
Дополнительным основанием для их предоставления должно стать возникновение задолженности по уплате налогов, пени и штрафных санкций, выявленной по результатам контрольной работы налоговых органов.
Все основания предоставления отсрочек и рассрочек налоговых платежей должны быть установлены законодательно.
Необходимо также исключить бюджетные ограничения по их предоставлению, устанавливаемые федеральным законом о федеральном бюджете".
Очевидно, что поправка, внесенная в п. 2 ст. 61 НК РФ, развивает обозначенный Президентом РФ подход в отношении администрирования форм изменения срока уплаты налогов и сборов.
Другой комментарий к Ст. 61 Налогового кодекса Российской Федерации
1. Как определено в п. 1 ст. 61 Кодекса, изменением срока уплаты налога и сбора признается перенос установленного срока уплаты налога и сбора на более поздний срок.
Общие положения о сроках уплаты налогов и сборов содержатся в ст. 57 Кодекса. В частности, согласно п. 1 ст. 57 Кодекса сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору (см. комментарий к ст. 57 Кодекса).
2. В пункте 1 ст. 57 Кодекса установлено, что изменение установленного срока уплаты налога и сбора допускается только в порядке, предусмотренном Кодексом.
Соответственно, согласно п. 2 ст. 61 Кодекса изменение срока уплаты налога и сбора допускается исключительно в порядке, предусмотренном гл. 9 Кодекса.
Пунктом 2 комментируемой статьи также установлено, что изменение срока уплаты налога и сбора осуществляется в пределах лимитов предоставления отсрочек, рассрочек и налоговых кредитов по уплате налогов и сборов, определенных следующими нормативными правовыми актами:
в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в федеральный бюджет, - федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год;
в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджеты соответствующих субъектов Российской Федерации, - законами субъектов Российской Федерации о бюджете;
в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджеты соответствующих муниципальных образований, - правовыми актами представительных органов муниципальных образований.
Статьей 8 Федерального закона от 23 декабря 2004 г. N 173-ФЗ "О федеральном бюджете на 2005 год" <*> предусмотрено, что предоставление в 2005 г. налоговых кредитов, рассрочек и отсрочек уплаты федеральных налогов и сборов осуществляется в пределах финансового года в сумме не более 1,5 млрд. рублей в порядке, определяемом Правительством РФ.
--------------------------------
<*> СЗ РФ. 2004. N 52. Ч. 1. Ст. 5277.
В соответствии с указанной нормой п. 7 Постановления Правительства РФ от 2 марта 2005 г. N 107 "О мерах по реализации Федерального закона "О федеральном бюджете на 2005 год" <*> установлены на 2005 год:
--------------------------------
<*> Российская газета. 1999. 2 декабря. N 239.
лимит предоставления налоговых кредитов, рассрочек и отсрочек уплаты федеральных налогов и сборов (за исключением случаев, связанных с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации) в размере, не превышающем 1000 млн. рублей;
лимит предоставления налоговых кредитов, рассрочек и отсрочек уплаты федеральных налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в размере, не превышающем 500 млн. рублей.
Пунктом 8 Постановления Правительства РФ от 2 марта 2005 г. N 107 ФНС России и ФТС России предписано:
осуществлять ежемесячно контроль за соблюдением размера задолженности по предоставленным налоговым кредитам, рассрочкам и отсрочкам уплаты федеральных налогов и сборов в пределах указанных лимитов;
представлять в Минфин России ежемесячно, не позднее 20-го числа, реестр налоговых кредитов, рассрочек и отсрочек уплаты федеральных налогов и сборов.
Как предусмотрено п. 2 ст. 61 Кодекса, срок уплаты налога может быть изменен:
в отношении всей подлежащей уплате суммы налога;
в отношении части подлежащей уплате суммы налога. При этом на неуплаченную сумму налога начисляются проценты, если иное не предусмотрено комментируемой главой Кодекса.
3. Пункт 3 ст. 61 Кодекса предусматривает следующие формы изменения срока уплаты налога и сбора:
отсрочка или рассрочка. Порядок и условия предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налога и сбора установлены ст. 64 Кодекса (см. комментарий к ст. 64 Кодекса);
налоговый кредит. Порядок и условия предоставления налогового кредита установлены ст. 65 Кодекса (см. комментарий к ст. 65 Кодекса);
инвестиционный налоговый кредит. Общие положения об инвестиционном налоговом кредите содержатся в ст. 66 Кодекса. Порядок и условия предоставления инвестиционного налогового кредита установлены ст. 67 Кодекса (см. комментарии к ст. 66 и 67 Кодекса).
Приказом ФНС России от 30 марта 2005 г. N САЭ-3-19/127 утвержден Порядок организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, а также пени <*>.
--------------------------------
<*> Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2005. N 22.
Указанный Порядок включает в себя следующие два раздела:
I. Порядок и условия предоставления отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, а также пени;
II. Порядок оформления договора поручительства, предоставляемого для получения налогоплательщиком отсрочек (рассрочек), налоговых кредитов и инвестиционных налоговых кредитов по уплате федеральных налогов и сборов, а также пени.
В приложениях к Приказу ФНС России от 30 марта 2005 г. N САЭ-3-19/127 также приведены формы следующих документов:
заявление о предоставлении отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита (приложение 2 к Приказу);
обязательство о выполнении налогоплательщиком условий предоставления отсрочки (рассрочки) (приложение 3 к Приказу);
заявление о согласии на предоставление поручительства (приложение 4 к Приказу);
заявление о поручительстве (приложение 5 к Приказу).
4. Согласно п. 1 ст. 44 Кодекса обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
В пункте 4 ст. 61 Кодекса специально указано на то, что изменение срока уплаты налога и сбора не отменяет существующей и не создает новой обязанности по уплате налога и сбора.
5. В статье 63 Кодекса указаны органы, в компетенцию которых входит принятие решений об изменении сроков уплаты налогов и сборов (см. комментарий к ст. 63 Кодекса). Порядок реализации таких полномочий установлен п. 5 ст. 61 Кодекса.
В частности, согласно п. 5 комментируемой статьи изменение срока уплаты налога и сбора по решению уполномоченных органов производится при одновременном применении одного из следующих способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, если иное не предусмотрено комментируемой главой:
под залог имущества в соответствии со ст. 73 Кодекса (см. комментарий к ст. 73 Кодекса);
при наличии поручительства в соответствии со ст. 74 Кодекса (см. комментарий к ст. 74 Кодекса).
6. Согласно п. 7 ст. 12 Кодекса Кодексом устанавливаются специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать федеральные налоги, не указанные в ст. 13 Кодекса.
В отношении таких налогов п. 6 ст. 61 Кодекса установлено, что изменение срока их уплаты, пени производится в порядке, предусмотренном комментируемой главой.
В соответствии с п. 2 ст. 18 Кодекса установлены следующие специальные налоговые режимы (см. комментарий к ст. 18 Кодекса):
1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
2) упрощенная система налогообложения (УСН);
3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.
7. Правила комментируемой главы об изменении срока уплаты налога и сбора, а также пени согласно п. 7 ст. 61 Кодекса применяются также в отношении изменения срока уплаты налога в государственные внебюджетные фонды.
При этом, как установлено п. 7 комментируемой статьи, органы государственных внебюджетных фондов пользуются правами и несут обязанности финансовых органов, предусмотренные комментируемой главой.
Об органах государственных внебюджетных фондов (см. комментарий к ст. 34.1 Кодекса).
Другой комментарий к Ст. 62 Налогового кодекса Российской Федерации
1. В пункте 1 ст. 62 Кодекса указаны обстоятельства, при наличии которых срок уплаты налога изменен быть не может. В отношении этих обстоятельств следует отметить следующее.
Возбуждение уголовного дела по признакам преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах (подп. 1 п. 1).
Уголовная ответственность за совершение деяний, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, установлена следующими статьями гл. 22 "Преступления в сфере экономической деятельности" УК:
статья 194 "Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица";
статья 198 "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица";
статья 199 "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации";
статья 199.1 "Неисполнение обязанностей налогового агента";
В соответствии с ч. 1 ст. 146 УПК РФ о возбуждении уголовного дела публичного обвинения органом дознания, дознавателем или следователем с согласия прокурора, а также прокурором в пределах компетенции, установленной УПК РФ, выносится соответствующее постановление.
Проведение производства по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении в области налогов и сборов, таможенного дела в части налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации (подп. 2 п. 1).
Порядок производства по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом, установлен ст. 101 Кодекса (см. комментарий к ст. 101 Кодекса). Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение установлены соответствующими статьями гл. 16 Кодекса.
Административная ответственность за совершение деяний, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, установлена следующими статьями гл. 15 "Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг" КоАП:
статья 15.5 "Нарушение сроков представления налоговой декларации";
статья 15.6 "Непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля";
статья 15.7 "Нарушение порядка открытия счета налогоплательщику";
статья 15.8 "Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса)";
Административная ответственность за нарушение сроков уплаты таможенных платежей установлена ст. 16.22 гл. 16 "Административные правонарушения в области таможенного дела (нарушения таможенных правил)" КоАП.
В соответствии с ч. 4 ст. 28.1 КоАП РФ дело об административном правонарушении считается возбужденным с момента:
1) составления первого протокола о применении мер обеспечения производства по делу об административном правонарушении, предусмотренных ст. 27.1 КоАП;
2) составления протокола об административном правонарушении или вынесения прокурором постановления о возбуждении дела об административном правонарушении;
3) вынесения определения о возбуждении дела об административном правонарушении при необходимости проведения административного расследования, предусмотренного ст. 28.7 КоАП;
4) оформления предупреждения или с момента наложения (взимания) административного штрафа на месте совершения административного правонарушения в случае, если в соответствии с ч. 1 ст. 28.6 КоАП протокол об административном правонарушении не составляется.
Наличие достаточных оснований полагать, что лицо, претендующее на изменение срока уплаты налога, воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств или иного имущества, подлежащего налогообложению, либо это лицо собирается выехать за пределы Российской Федерации на постоянное жительство (подп. 3 п. 1).
Представляется, что наличие указанных обстоятельств должно быть подтверждено соответствующими документальными доказательствами. Эти доказательства потребуются налоговым органам при рассмотрении в судах дел об оспаривании решений, действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц, в частности, невынесения решения об изменении срока уплаты налога или об отмене уже вынесенного решения.
2. Пункт 2 ст. 62 Кодекса предусматривает следующие последствия установления указанных в п. 1 комментируемой статьи обстоятельств, при наличии которых срок уплаты налога изменен быть не может:
в случае, если указанные обстоятельства установлены на момент вынесения решения об изменении срока уплаты налога, то решение об изменении срока уплаты налога вынесено быть не может;
в случае, если указанные обстоятельства установлены после вынесения решения об изменении срока уплаты налога, то вынесенное решение подлежит отмене.
Согласно п. 2 комментируемой статьи налоговый орган по месту учета заинтересованного лица обязан письменно уведомить это лицо об отмене вынесенного решения в трехдневный срок.
Как указано в п. 2 ст. 62 Кодекса, лицо, претендующее на изменение срока уплаты налога, вправе обжаловать решение налогового органа об отмене решения об изменении срока уплаты налога. Следует отметить, что заинтересованное лицо вправе обжаловать и бездействие налогового органа по невынесению решения об изменении срока уплаты налога.
Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц предусмотрен гл. 19 Кодекса.